บัญชีและภาษีธุรกิจพลังงานและสิ่งแวดล้อม

ไม่ได้ครับ ระบบโซลาร์รูฟท็อปเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนตามมาตรา 65 ตรี (5) แห่งประมวลรัษฎากร เพราะให้ประโยชน์เกินหนึ่งรอบบัญชี ต้องบันทึกเป็นที่ดิน อาคารและอุปกรณ์แล้วตัดค่าเสื่อมราคา ต้นทุนที่รวมเข้าสินทรัพย์ได้คือแผงเซลล์ อินเวอร์เตอร์ โครงสร้างรองรับ ค่าติดตั้ง ค่าออกแบบระบบ และค่าใช้จ่ายในการทำให้ระบบพร้อมใช้งาน เช่น ค่าขออนุญาต ส่วนค่าบำรุงรักษาประจำปี ค่าล้างแผง และค่าเปลี่ยนอะไหล่ย่อยที่ไม่เพิ่มประสิทธิภาพหรืออายุการใช้งาน ถือเป็นค่าใช้จ่ายในปีที่จ่าย อัตราค่าเสื่อมทั่วไปสำหรับเครื่องจักรและอุปกรณ์คือไม่เกินร้อยละ 20 ต่อปีตามพระราชกฤษฎีกาฉบับที่ 145 แต่ถ้าเข้าเงื่อนไขเครื่องจักรที่ประหยัดพลังงานตามมาตรการที่กระทรวงการคลังประกาศในแต่ละช่วง อาจใช้สิทธิหักค่าเสื่อมเบื้องต้นเพิ่มหรือหักรายจ่ายเพิ่มได้ ต้องตรวจประกาศที่มีผลในปีที่ลงทุนเสมอ

การขายไฟฟ้าเป็นการขายสินค้าตามความหมายของภาษีมูลค่าเพิ่ม ไฟฟ้าถือเป็นสินค้าไม่มีรูปร่างที่อยู่ในบังคับ VAT อัตราร้อยละ 7 ถ้าผู้ขายเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียน ความรับผิดในการเสีย VAT เกิดเมื่อส่งมอบ ซึ่งในทางปฏิบัติยึดตามรอบการอ่านหน่วยและใบแจ้งยอดที่การไฟฟ้าออกให้ในแต่ละเดือน ผู้ขายไฟต้องออกใบกำกับภาษีตามยอดหน่วยและอัตรารับซื้อในสัญญา ถ้ารายรับจากการขายไฟรวมกับรายได้อื่นเกิน 1.8 ล้านบาทต่อปี ต้องจดทะเบียน VAT ภายใน 30 วันนับแต่วันที่รายรับเกิน ตามมาตรา 85/1 สำหรับบุคคลธรรมดาที่ติดโซลาร์บ้านและขายไฟส่วนเกิน เงินที่ได้เป็นเงินได้พึงประเมินที่ต้องนำมารวมคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาด้วย ไม่ใช่เงินได้ยกเว้น เว้นแต่จะมีประกาศยกเว้นเฉพาะโครงการซึ่งต้องตรวจเป็นรายกรณี

ถ้าผู้ขายไฟเป็นเจ้าของและควบคุมโรงไฟฟ้าเอง รายได้จากการขายไฟฟ้ารับรู้ตามหน่วยที่ส่งมอบในแต่ละงวด เพราะลูกค้าได้รับและใช้ประโยชน์พร้อมกับที่ผู้ขายปฏิบัติตามสัญญา จึงเป็นภาระที่ปฏิบัติตลอดช่วงเวลา ไม่ใช่รับรู้ตอนเซ็นสัญญา ส่วนเงินที่ได้รับล่วงหน้า เช่น ค่าเชื่อมต่อระบบหรือเงินประกันการปฏิบัติตามสัญญา ต้องแยกเป็นหนี้สินหรือรายได้รอตัดบัญชีแล้วทยอยรับรู้ตามอายุสัญญา ประเด็นที่มักผิดคือกรณี PPA แบบเอกชนติดตั้งระบบให้ลูกค้าฟรีแล้วขายไฟในราคาลด สัญญาแบบนี้มีทั้งองค์ประกอบของสินทรัพย์ที่ผู้ติดตั้งยังเป็นเจ้าของ ค่าเสื่อมที่ต้องตัดตลอดอายุสัญญา และรายได้ค่าไฟรายเดือน ต้องแยกให้ชัด อย่าบันทึกต้นทุนติดตั้งทั้งก้อนเป็นค่าใช้จ่ายในปีแรกเพราะจะทำให้ปีแรกขาดทุนผิดปกติและถูกตั้งคำถามจากสรรพากร

หัวใจคือการแยกบัญชีระหว่างกิจการซึ่งได้รับการส่งเสริมกับส่วนงานที่อยู่นอกบัตรส่งเสริม เพราะกำไรที่ยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลต้องคำนวณจากรายได้และรายจ่ายของโครงการที่ได้บัตรส่งเสริมเท่านั้น ต้องแยกรายได้ แยกต้นทุนขาย และมีเกณฑ์ปันส่วนค่าใช้จ่ายส่วนกลางที่สมเหตุสมผลและใช้สม่ำเสมอ เช่น ปันตามสัดส่วนรายได้หรือพื้นที่ใช้งาน โดยต้องอธิบายเกณฑ์ได้เมื่อถูกตรวจ นอกจากนี้ต้องระวังวันเริ่มนับสิทธิยกเว้นซึ่งนับจากวันที่มีรายได้ครั้งแรกของโครงการ ไม่ใช่วันที่ได้บัตร ผลขาดทุนที่เกิดในช่วงยกเว้นภาษีสามารถนำไปหักจากกำไรหลังหมดสิทธิได้ตามเงื่อนไขในประกาศของ BOI และต้องส่งรายงานผลการดำเนินงานตามแบบที่ BOI กำหนดทุกปี การไม่ส่งรายงานเป็นเหตุให้ถูกเพิกถอนสิทธิได้

ซื้อจากบุคคลที่ไม่ใช่ผู้ประกอบการจดทะเบียนเป็นเรื่องปกติของอุตสาหกรรมนี้ และหักเป็นรายจ่ายได้ถ้าพิสูจน์ผู้รับเงินได้ วิธีที่กรมสรรพากรยอมรับคือจัดทำใบรับเงินหรือใบสำคัญจ่ายที่ระบุชื่อ ที่อยู่ เลขบัตรประจำตัวประชาชนของผู้ขาย รายการและน้ำหนักของที่ซื้อ จำนวนเงิน วันที่ และลายมือชื่อผู้รับเงิน พร้อมแนบสำเนาบัตรประชาชน ถ้าจ่ายเงินสดจำนวนมากควรเสริมด้วยหลักฐานประกอบ เช่น ใบชั่งน้ำหนัก ภาพถ่ายรถบรรทุก และบันทึกกล้องวงจรปิดบริเวณจุดชั่ง เพื่อยืนยันว่ามีการรับของจริง รายจ่ายที่ไม่มีหลักฐานผู้รับจะถูกถือเป็นรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (18) การซื้อจากบุคคลธรรมดาไม่มีภาษีซื้อให้เครดิต และโดยทั่วไปไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายเพราะเป็นการซื้อสินค้า ไม่ใช่ค่าบริการ

ในไทยยังไม่มีมาตรฐานการบัญชีเฉพาะสำหรับคาร์บอนเครดิต แนวปฏิบัติที่ใช้กันคือถ้าถือไว้เพื่อขายตามปกติธุรกิจให้จัดเป็นสินค้าคงเหลือ วัดด้วยราคาทุนหรือมูลค่าสุทธิที่จะได้รับแล้วแต่จำนวนใดต่ำกว่า ถ้าถือไว้เพื่อใช้ชดเชยการปล่อยก๊าซของกิจการเองให้จัดเป็นสินทรัพย์ไม่มีตัวตน และตัดออกเมื่อนำไปใช้ชดเชย ต้นทุนที่รับรู้ได้คือค่าพัฒนาโครงการ ค่าทวนสอบ และค่าขึ้นทะเบียนที่เกี่ยวข้องโดยตรง ไม่ใช่มูลค่าตลาดที่ประเมินเอง ด้านภาษี เงินได้จากการขายคาร์บอนเครดิตเป็นรายได้ที่ต้องนำมารวมคำนวณกำไรสุทธิตามปกติ เว้นแต่จะมีพระราชกฤษฎีกายกเว้นเฉพาะช่วงเวลาซึ่งเคยมีสำหรับกำไรจากการขายคาร์บอนเครดิตในบางรอบบัญชี ต้องตรวจว่าฉบับที่ใช้ครอบคลุมรอบบัญชีของเราหรือไม่ก่อนใช้สิทธิ

ถ้าสัญญาเช่าที่ดิน ใบอนุญาต หรือกฎหมายกำหนดให้ต้องรื้อถอนและฟื้นฟูพื้นที่เมื่อสิ้นสุดโครงการ กิจการมีภาระผูกพันในปัจจุบันจากเหตุการณ์ในอดีต จึงต้องรับรู้ประมาณการหนี้สินรื้อถอนตั้งแต่วันที่ติดตั้งเสร็จ โดยวัดด้วยมูลค่าปัจจุบันของประมาณการรายจ่ายที่ดีที่สุด และบันทึกยอดเดียวกันเป็นส่วนหนึ่งของต้นทุนสินทรัพย์แล้วตัดค่าเสื่อมตลอดอายุการใช้งาน ดอกเบี้ยจากการปรับมูลค่าปัจจุบันแต่ละปีบันทึกเป็นต้นทุนทางการเงิน ในทางภาษี ประมาณการหนี้สินยังไม่ถือเป็นรายจ่ายที่หักได้ในปีที่ตั้ง เพราะยังไม่ใช่รายจ่ายที่เกิดขึ้นจริง จะหักได้เมื่อจ่ายจริงในปีที่รื้อถอน จึงเกิดผลแตกต่างชั่วคราวที่ต้องบันทึกภาษีเงินได้รอการตัดบัญชีสำหรับกิจการที่ใช้ TFRS เต็มรูปแบบ ส่วนกิจการที่ใช้ TFRS for NPAEs ให้เปิดเผยเป็นหมายเหตุประกอบงบเป็นอย่างน้อย

ขึ้นอยู่กับว่าสัญญาเป็นการขายสินค้าหรือรับจ้างทำของ ถ้าสัญญาระบุว่าขายอุปกรณ์พร้อมติดตั้งโดยติดตั้งเป็นเพียงส่วนประกอบเล็กน้อยของราคา อาจถือเป็นการขายสินค้าซึ่งไม่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย แต่ถ้าสาระสำคัญคือการทำงานให้เกิดผลสำเร็จ เช่น ออกแบบ ติดตั้ง เดินระบบ ทดสอบ และส่งมอบระบบที่ใช้งานได้ ถือเป็นการรับจ้างทำของตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 4/2528 ผู้จ่ายที่เป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลต้องหักในอัตราร้อยละ 3 แนวปฏิบัติที่ปลอดภัยคือแยกราคาในสัญญาให้ชัดระหว่างค่าอุปกรณ์กับค่าแรงติดตั้ง แล้วหักร้อยละ 3 เฉพาะส่วนค่าแรงและค่าบริการ พร้อมออกใบกำกับภาษีที่แสดงการแยกรายการให้ตรงกับสัญญา ถ้าเขียนรวมเป็นก้อนเดียวโดยไม่แยก เจ้าหน้าที่มักตีความทั้งจำนวนเป็นค่าจ้างทำของ

สินค้าคงเหลือวัดด้วยราคาทุนหรือมูลค่าสุทธิที่จะได้รับแล้วแต่จำนวนใดต่ำกว่า มูลค่าสุทธิที่จะได้รับคือราคาขายโดยประมาณตามปกติธุรกิจหักด้วยต้นทุนที่จะขายให้เสร็จ เมื่อราคาตลาดของแผงลดลงจนต่ำกว่าทุน ต้องรับรู้ผลขาดทุนจากการปรับลดมูลค่าเป็นต้นทุนขายทันทีในงวดนั้น พร้อมเก็บหลักฐานราคาตลาด เช่น ใบเสนอราคาจากซัพพลายเออร์ในเดือนนั้นหรือราคาขายจริงหลังวันสิ้นงวด ในทางภาษี กรมสรรพากรยอมรับการตีราคาสินค้าคงเหลือด้วยราคาทุนหรือราคาตลาดแล้วแต่อย่างใดจะน้อยกว่าตามมาตรา 65 ทวิ (6) แต่ต้องใช้วิธีเดียวกันสม่ำเสมอทุกปี และเปลี่ยนวิธีได้ต่อเมื่อได้รับอนุมัติจากอธิบดี สำหรับแบตเตอรี่ที่เสื่อมตามอายุการเก็บ ควรมีนโยบายตัดจำหน่ายตามอายุ เช่น ตั้งค่าเผื่อเมื่อเกินระยะเวลาที่กำหนด และทำลายจริงตามระเบียบพร้อมพยานเมื่อใช้ไม่ได้แล้ว

ห้าตัวที่ใช้ตัดสินใจได้จริง หนึ่งคือรายได้ต่อกิโลวัตต์ติดตั้งสะสม ใช้ดูว่าสินทรัพย์ที่ลงทุนไปสร้างเงินได้ตามที่ประเมินไว้หรือไม่ สองคืออัตราการผลิตจริงเทียบกับที่ออกแบบไว้เป็นร้อยละ ถ้าต่ำกว่าเกณฑ์ต่อเนื่องแปลว่ามีปัญหาอุปกรณ์หรือการบำรุงรักษาที่จะกลายเป็นค่าใช้จ่ายก้อนใหญ่ในภายหลัง สามคือกำไรขั้นต้นแยกระหว่างงานติดตั้งกับงานขายไฟ เพราะสองสายนี้มีโครงสร้างต้นทุนต่างกันมากและมักถูกรวมกันจนมองไม่เห็นว่าสายไหนขาดทุน สี่คือระยะเวลาเก็บหนี้เฉลี่ยแยกลูกค้าภาครัฐกับเอกชน งานภาครัฐมักช้ากว่าและกินเงินทุนหมุนเวียน ห้าคือหนี้สินตามสัญญาที่ยังไม่ได้ส่งมอบ ซึ่งบอกภาระงานที่ต้องทำในอนาคตและช่วยวางแผนกระแสเงินสดให้ไม่ขาดมือช่วงสั่งของล็อตใหญ่